Gastón A. Miani

Impuesto a las Ganancias. Sujeto beneficiario del exterior. Aplicación del principio de realidad económica

Artículo publicado l 14/09/2010 en el Diario La Ley (Cita Online: AR/DOC/6132/2010).

 

La recurrente, Forex Cambio S.A., es una sociedad anónima dedicada a la actividad de casa de cambio, que puede realizar operaciones de compra y venta de moneda y billetes extranjeros, oro amonedado y en barra de buena entrega y compra venta o emisión de cheques, transferencias postales, giros y cheques de viajero, en divisas extranjeras así como toda otra operación que autorice el BCRA.

La presente controversia se originó en una fiscalización realizada por inspectores del Organismo Recaudador a fin de comprobar el cumplimiento que la responsable daba a las normas que rigen los gravámenes cuya aplicación, percepción y fiscalización se encuentra a cargo de la AFIP. Así, pues, el Fisco constató para los períodos 1/2000 a 3/2001 que la actora omitió actuar como agente de retención dentro de los términos previstos en los artículos 91, 92 y 93 inc. h) de la ley del impuesto a las ganancias. Dichas actuaciones se iniciaron en los antecedentes obrantes en el cuerpo denominado “BCRA Giros de Divisas al Exterior”, en el cual constan listados con información suministrada por entidades financieras a través del BCRA con relación a transferencias de fondos giradas al exterior. De los mentados listados, surge como identificación del cliente la Cooperativa de Crédito Mega Limitada y como entidad financiera a través de la cual se efectuaron las transferencias de fondos giradas al exterior Forexcambio Sociedad Anónima.

El Tribunal Fiscal de la Nación decidió confirmar la resolución apelada, con costas, en virtud de que la Cooperativa de Crédito Mega Limitada registra su domicilio en forma coincidente con las oficinas comerciales de Forexcambio SA y que la conformación del consejo directivo de Mega, y la mayoría en las asambleas, estaba integrado por accionistas, directores, empleados, síndicos y auditores de la apelante; además se halla acreditado que la actora, sobre un total de 557 operaciones efectuadas con la Coop. Mega en el transcurso del período bajo análisis, el 86,71% de las mismas las realizó a un tipo de cambio U$S 1 – $ 1 sin generar rentabilidad alguna para la casa de cambios; esta última circunstancia no se evidenció con el resto de sus clientes; de acuerdo al art. 158 del Decreto Reglamentario de la Ley del tributo la apelante debía probar que su omisión de retener se encontraba justificada en la existencia de una retención previa o en que el importe abonado por cuenta de la Cooperativa no comportaba beneficios económicos comprendidos en el Título V de la Ley del Impuesto a las Ganancias, referido a beneficiarios del exterior; sobre el punto, la actora manifestó que no efectuó retención alguna por tratarse de remesas de capital de las empresas del exterior, pero no ha respaldado dicha aseveración con elementos de prueba;

La Sentencia: La Cámara hace lugar al recurso y revoca la sentencia apelada, atento a que:

La coincidencia en el domicilio de constitución de la cooperativa y Forexcambio SA no resulta suficiente por sí sola para demostrar la vinculación económica o la existencia de un grupo económico como pretende el Fisco. En efecto, este extremo puede servir como indicio, pero deberá complementarse con la comprobación fehaciente de otros hechos que permitan arribar a la conclusión pretendida por la demandada.

Otro de los argumentos centrales en los que se basa la accionada respecto de este punto y que fuera mencionado por el Tribunal Fiscal de la Nación en su resolución, menciona a los Sres. Ángel y Guido De Carlo, los Sres. Alejandro y Andrea Ceballos, el Sr. Spinelli y el Sr. Hardenack como integrantes destacados tanto en Forexcambio SA como en la Cooperativa Mega.

Esta coincidencia, que por otra parte no fue desconocida por la actora, no se muestra como un hecho preciso y de relevancia jurídica concreta en la medida en que debe resaltarse que la Cooperativa Mega cuenta con 188 asociados. De tal modo, debe destacarse que los miembros que se hallan vinculados con ambas firmas no alcanza a un diez por ciento (10%) de los integrantes de esta última, que se encuentran registrados ante el órgano recaudador y fueron cotejados por la D.G.I.

Tal circunstancia, resulta -al igual que en el caso de la coincidencia de domicilios- por sí misma insuficiente para dar curso a la imputación del Fisco puesto que la investigación realizada no permite demostrar, siquiera con algún grado de certeza, que los miembros de Forexcambio S.A. detentaban el control operativo de la Cooperativa, a lo que cabe agregar que la misma se conformó en el año 1997 en tanto la casa de cambios funcionaba desde el año 1977. Por lo tanto, lejos de configurar un elemento concluyente para dar curso a la pretendida vinculación económica la existencia de once cooperativistas ligados a Forexcambio S.A., debiendo aclararse que en el caso del presidente de la Cooperativa sólo se consigna que es un ex empleado de la actora, sobre un total de 188 miembros importa un hecho de escaso valor probatorio.

Por consiguiente, los mencionados indicios, en los cuales se sustenta la presunción del Fisco, no resultan precisos, concordantes y, en especial, no poseen la significación inequívoca de conducir a la conclusión asertiva que permita sostener el hecho que en el caso se intenta probar, por lo que, no puede afirmarse que en el caso las formas o estructuras jurídicas utilizadas por aquéllas no sean las que el derecho privado ofrezca o autorice para el desarrollo de su actividad (art. 2 de la ley 11.683). (conf esta Sala in re “Ferioli, Jorge Oscar (TF 21401-I)”, cit.).

En otro orden de ideas, el demandado tampoco ha producido prueba o arrimado información cierta que de cuenta de las actividades de la Coop. Mega, para corroborar que aquéllas se limitaban a operaciones con Forexcambio S.A. y, de este modo, concluir que la casa de cambio “se servía” de la Cooperativa para los giros de divisas a beneficiarios del exterior.

Sobre este último punto no es ocioso destacar que el procedimiento fiscal en todo momento se orientó hacia las actividades de la actora con prescindencia de toda investigación respecto del “historial” de la Cooperativa, su reputación y comportamiento en el mercado.

Ello así, mal podría sostenerse válidamente que Forexcambio SA “se servía” de la Cooperativa de Crédito Mega Limitada para girar plata al exterior, tenerlas por vinculadas económicamente y hacer responsable a la primera por las retenciones que la segunda – supuestamente- omitió efectuar a beneficiarios de exterior sin constatar la implicancia de las operaciones involucradas en la actividad global de la cooperativa mencionada.

Asimismo, se ha dicho al respecto, que la vinculación económica o el conjunto económico suponen empresas que, aunque tengan personalidad jurídica propia, están bajo la dirección, control o administración de otras, con un uso común de los medios personales, materiales o inmateriales y pueden presentarse también cuando una empresa depende económicamente directa o indirectamente de la otra, o cuando las decisiones de una de ella están condicionadas a la voluntad de otras o del grupo a que pertenezca. De esta forma, los miembros individuales del grupo ya no son -en una escala graduada de variantes- sujetos de derecho privado completamente autónomos. El grupo es una unificación de empresas jurídicamente independientes bajo una jurisdicción unificada. (conf. CNT, Sala VII in re “Moreno Hermelinda y otros c/ ADERIR S.A. s/ quiebra y otros s/ despido”, del 27/08/09)

Y, en el caso, de acuerdo con todo lo hasta aquí expuesto no se ha conseguido probar acabadamente ninguno de los extremos anteriormente expuestos a fin de sustentar la vinculación económica y, como ya se dijo, mayor era tal deber cuando, en definitiva, lo que pretende el Fisco es demostrar que Forexcambio SA se valía de la cooperativa citada para efectuar los giros al exterior aquí involucrados.

Que, en conclusión, en autos no se ha dado un adecuado tratamiento a las distintas manifestaciones, defensas y pruebas aportadas por la aquí actora a fin de demostrar que no tenía un vínculo económico, ni constituía un grupo económico con Cooperativa de Crédito Mega Limitada y, menos aun, se servía de esta última para efectuar las operaciones que se le imputan. Tampoco se trataron las referentes a que tales operaciones no involucraban ganancias de fuente argentina sino devoluciones de cobranzas de capital para las firmas uruguayas detalladas. Aun para el caso de entender que eran ganancias de fuente argentina, no se analizó siquiera las notas acompañadas y emitidas en los términos del art. 14 de la Resolución General AFIP N° 739/99.

Bio

Abogado especializado en Derecho Tributario. Socio del Estudio Tavarone, Rovelli, Salim & Miani, a cargo de la práctica en Derecho Tributario y Aduanero. Docente universitario en la UBA. Miembro activo de la Asociación Argentina de Estudios Fiscales.

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