Gastón A. Miani

El contribuyente no tiene la obligación de fiscalizar a su proveedor: importante fallo del Alto Tribunal

Artículo publicado en marzo de 2012 en el Periódico Económico Tributario Nº 486, Editorial La Ley. Co-escrito con Ana Inés Do Nizza.

 

El 27 de diciembre de 2011, la Corte Suprema de Justicia de la Nación dictó su fallo en la causa “Bildown S.A.”, y al compartir el dictamen de la Procuradora Fiscal, resolvió que no existe precepto alguno que subordine el derecho a la restitución de los créditos fiscales de IVA, por operaciones de exportación, al cumplimiento de las obligaciones sustantivas por parte de los terceros con los que operó el exportador.

Mediante este fallo la Corte zanjó una vieja discusión, acerca de si el cómputo de créditos fiscales en el IVA, como así también el derecho al reintegro de los créditos fiscales vinculados a operaciones de exportación, estaban supeditados a que los proveedores hayan observado buen cumplimiento de sus obligaciones fiscales.

Coincidimos y celebramos este fallo de la Corte, por cuanto si el proveedor no declaró al fisco el débito fiscal de IVA, correspondiente a la operación, y el adquirente no ha tenido connivencia en esa omisión, es al proveedor a quien debe el fisco reclamar por ese débito fiscal omitido, en su calidad de sujeto pasivo del IVA. Esto es: si hubo un incumplimiento fue el del proveedor, y no del exportador, quien pagó la factura —comprensiva de aquel débito fiscal para el proveedor— por la mercadería comprada y que, conforme a la ley del tributo, tiene derecho a su cómputo, o a su recupero.

1 . La posición del fisco

En numerosas causas el fisco ha intentado justificar la impugnación de la deducción de créditos fiscales, o el rechazo del reintegro de los créditos fiscales por operaciones de exportación, sobre la base de invocar que los proveedores presentan determinadas irregularidades que le permitirían presumir que tales sujetos no son los reales proveedores de la mercadería, esto es, que se trataría de operaciones simuladas y por lo tanto inexistentes.

A modo de ejemplo, los indicios en los que la AFIP se sustenta para desconocer la veracidad de las operaciones concertadas por los exportadores con los proveedores consisten en que estos últimos:

  • no pudieron ser localizados en su domicilio fiscal, o tenían un domicilio distinto al indicado en las facturas;
  • no contestaron, o no se presentaron, ante los requerimientos de la AFIP;
  • se encuentran en quiebra, o en concurso preventivo;
  • no presentan declaraciones juradas de impuestos, ni los pagan, o no están inscriptos ante la AFIP;
  • tienen cuentas bancarias conjuntas con contribuyentes presuntamente apócrifos, o han sido incorporados en la base APOC de emisores de facturas apócrifas;
  • tienen un patrimonio, o ingresos, que no guardan relación con sus acreditaciones bancarias;
  • no poseen bienes registrables a su nombre, ni arriendan campos, depósitos, plantas de acopio, ni camiones;
  • no han declarado empleados en relación de dependencia;
  • no han presentado balances en la Inspección General de Justicia, o no están inscriptos en ella;
  • han negado haber realizado las ventas impugnadas;
  • no registran ingresos bancarios, en su calidad de agentes de retención (SICORE);
  • tienen integrantes que cumplen irregularmente con sus deberes formales ante la AFIP.

Apoyado en estas elucubraciones basadas sobre procedimientos en los cuales el contribuyente (el exportador) no fue parte, el fisco estima que el proveedor no posee capacidad operativa, patrimonial y financiera para desarrollar sus actividades; por ende, las operaciones de compra efectuadas a esos proveedores serían inexistentes o simuladas.

2. La jurisprudencia hasta el fallo del Alto Tribunal

Sobre el tema analizado existen dos corrientes de fallos: por un lado, están los que proclaman que el comprador de la mercadería no tiene el deber de controlar el cumplimiento de las obligaciones fiscales a cargo de su proveedor; y por el otro lado, existen precedentes que pregonan que el contribuyente no tiene derecho al cómputo o al reintegro del crédito fiscal si los importes que le fueron facturados en ese concepto no ingresaron a las arcas del Estado.

2.1. Primera corriente de fallos

  • Tribunal Fiscal de la Nación, sala B, “Translavial S.A.”, sentencia del 21/11/2005

En esta causa fue impugnado el cómputo del crédito fiscal; a tal fin, el fisco utilizó indicios basados sobre supuestas irregularidades de los proveedores, que escapaban por completo a la esfera de incumbencia del adquirente de los bienes. Allí, con ajustado criterio jurídico, se dijo:

“(…) ninguna norma legal en vigencia exige que el contribuyente deba verificar si las empresas emisoras de facturas cumplen, o no, con el deber de presentar declaraciones juradas y pagar el impuesto que de ellas surja determinado, por lo que los eventuales incumplimientos en que ellas hayan incurrido en manera alguna acarrean responsabilidad al adquirente, ni habilitan al fisco a impugnar la deducción del gasto o del crédito fiscal a que se tiene derecho. Por otra parte, el contribuyente es un sujeto de derecho privado, sin poder investigativo o coercitivo alguno, por lo cual si la AFIP no le otorga herramientas de compulsa o averiguación o le facilita información, mal puede conocer algo que no está a su alcance averiguar”.

  • Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso-administrativo Federal, sala II , “Tradigrain c. EN— AFIP— DGI”, fallo del 18/10/2006

Consideramos que esta sentencia es la más representativa de esta corriente, principalmente por lo contundente de sus argumentos; por esa razón es citada en la mayoría de las decisiones dictadas posteriormente.

Sostuvo la Cámara:

“La imposibilidad del Estado de poder encontrar a los emisores de las facturas y de verificar el ingreso de las sumas retenidas, se vincula con las tareas de fiscalización que debe llevar a cabo el organismo recaudador, y desde este punto de vista, las falencias en este contralor no pueden derivar en perjuicios para el contribuyente que cumplió  con  sus  deberes. ”

“…el fisco infiere que las operaciones no existieron. Pero ese razonamiento parte de un error. La actora acompañó los elementos que tenía en su poder y que eran los únicos que podían exigírseles. En esta instancia incorporó elementos de juicio corroborantes de la realidad de las operaciones, su documentación y el cumplimiento de sus obligaciones respecto del IVA. La demandada en ningún momento cuestionó su autenticidad”.

“El cumplimiento de las obligaciones por quien debió ingresar los importes no es cuestión que competa al actor. Es la propia AFIP la que tiene como función ese contralor y para ello cuenta con facultades que le reconoce la legislación”.

“Si quien facturó depositó, o no, los importes correspondientes al impuesto facturado resulta indiferente a los efectos de analizar el derecho del actor, salvo que se acredite que existe connivencia entre quienes realizaron las operaciones”.

“Del mismo modo, si los sujetos que recibieron las sumas en concepto de impuesto, por las razones que fueren, cesaron en sus actividades, o si la documentación ha sido destruida por los roedores y la humedad, o si no eran suficientemente aptos los lugares en que se encontraba la documentación para su conservación, son circunstancias de las cuales no se puede ocupar el contribuyente al que se le liquidó el impuesto y que no pueden perjudicar su derecho al reintegro del crédito fiscal”.

En el mismo sentido: Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso— administrativo Federal, sala III, “Calimboy S.A. c/ EN-AFIP DGI— Resol 17/5 (RDEX)”, fallo del 20/5/2010.

  • Juzgado de Primera Instancia en lo Contencioso-administrativo Federal 12, “Jorge y José Genés S.A. c. Dirección General Impositiva”, fallo del 23/2/2007.

La falta de oponibilidad de las observaciones efectuadas a los proveedores, fue puesta también de relieve en esta causa, en donde se señaló:

“Respecto de estas argumentaciones surge una evidente arbitrariedad del órgano fiscal, que carga la responsabilidad de una firma respecto de la contabilidad y/o fidelidad de los registros de sus proveedores”.

“(…) Si la operación aparece con documentación en regla (factura y remitos regulares, etc.), el comprador —que no puede tener acceso a la documentación interna de su proveedor—, no puede ser responsabilizado de las eventuales irregularidades, carencias o vicios de dicha contabilidad”.

“Para mayor abundamiento, cabe precisar que el proveedor guardó silencio y/o no brindó información, en oportunidad de haber cesado en sus operaciones y estar en proceso concursal (…)”.

“En este caso, el principio del “secreto fiscal” (art. 101, ley 11.683), impide que el comprador desarrolle eventuales “tareas investigativas” respecto de sus proveedores”.

  • Tribunal Fiscal de la Nación, sala A, “Capdepont, Dolores”, sentencia del 14/8/2008.

“Como ya ha dicho esta sala en numerosos fallos, entre ellos “FORGUES, GUSTAVO ROBERTO”, de fecha 21/11/2003 e “INDUSTRIA METALÚRGICA CLAMAR SH”, de fecha 6/2/2004, la no localización de los proveedores en los domicilios fiscales informados a la AFIP no es una cuestión que por sí sola permita concluir que las facturas a ellos atribuidas sean apócrifas, ni puede arribarse a tal conclusión por el incumplimiento de sus propias obligaciones fiscales, circunstancia ésta que también resulta ajena a la recurrente”.

  • Tribunal Fiscal de la Nación, sala D, “Avanti Solazzi y Cía. S.A.C.I. y F.”, sentencia del 20/8/2009.

“(…) el fisco nacional se ha basado en presunciones vinculadas con situaciones fácticas atribuidas a terceros (proveedores), pero que por vía indirecta le han sido atribuidas a la recurrente. La circunstancia de que las empresas no reúnan ciertos requisitos para su funcionamiento, o no cumplan sus obligaciones tributarias, no puede ser imputada a la recurrente, porque la falsedad de los comprobantes no puede basarse únicamente en que las empresas emisoras no pudieron ser halladas en los respectivos domicilios fiscales o comerciales, o que no presentaban declaraciones juradas (…)”

“Asimismo, la afirmación de la recurrente (…), sosteniendo que en la época en que tuvieron lugar las operaciones impugnadas, las empresas observadas no se hallaban incluidas en la base APOC, no fue rebatida por la representación fiscal. De ello se extrae que entonces la apelante no tenía forma de conocer la opinión que de esos proveedores iba a tener más tarde el organismo”.

  • Tribunal Fiscal de la Nación, sala B, “Azucarera del Sur S.R.L.”, sentencia del 13/5/2011.

En esta causa el Tribunal revocó la determinación del IVA efectuada al impugnar las operaciones realizadas por un contribuyente con ciertos proveedores considerados apócrifos, toda vez que los elementos colectados por la inspección, como el hecho de no ubicarlos en los domicilios fiscales, la no presentación de declaraciones juradas o bien su presentación sin movimientos, y el hecho de poseer registros de bienes y/o no declaración de empleados, no permiten por sí mismos avalar la postura del ente recaudador, máxime cuando dichas circunstancias resultan ajenas al contribuyente, sobre quien el fisco no puede pretender colocar una obligación fiscal de control, sustitutiva de sus propias obligaciones.

2.2. Segunda corriente de fallos. Criterio del fisco nacional

Otra corriente de fallos condiciona el derecho al cómputo, o reintegro de los créditos fiscales, al hecho del efectivo ingreso del tributo a las arcas fiscales por parte de los proveedores.

En los casos analizados en este acápite, la jurisprudencia entendió que más allá de los medios probatorios arrimados por el contribuyente, a fin de acreditar la existencia de los proveedores y de las operaciones comerciales que facturaron a su nombre, el contribuyente —de todos modos— no tiene derecho al cómputo o al reintegro del crédito fiscal si los importes que le fueron facturados en concepto de impuesto no ingresaron a las arcas del Estado.

  • Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso-administrativo Federal, sala IV, “Matarasso Export S.R.L. c. Administración Federal de Ingresos Públicos”, fallo del 11/12/2007:

“Para que se pueda reconocer al contribuyente el crédito fiscal, éste debe probar, entre otras cosas, la real existencia de las compras efectuadas, con sus correspondientes facturas, en donde se encuentre el impuesto discriminado. A su vez, para que el contribuyente pueda computarse este crédito fiscal, necesariamente tiene que haber existido la generación de un débito fiscal en la etapa anterior por esa operación para el vendedor, locador o prestador,  pues se supone que el contribuyente puede computarse el crédito fiscal por haber abonado el IVA en la etapa anterior (sala V, 1/12/04 “La Blanquita S.A. (TF 18807-I) c. DGI”). Por lo tanto, se desprende que la simple aportación de facturas y el mero cumplimiento de los requisitos exigidos por la resolución 65/97, no resultan suficientes para que se proceda, sin más, a la devolución del crédito fiscal abonado en etapas anteriores, sino que, para ello, debe exigirse además, que dicho crédito se encuentre avalado por la existencia real y comprobable de las operaciones efectuadas”.

  • Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso-administrativo Federal, sala II, “Louis Dreyfus y Cía. Ltda. c/ EN AFIP-DGI Resol. 267/05”, fallo del 30/3/2010.

“(…) lo cierto es que la postura del fisco aparece debidamente sustentada, en tanto ha desvirtuado la documental aportada por la actora en sustento de su pretensión, concluyéndose de tal modo que el impuesto que se le reclama no fue ingresado a sus arcas con motivo de la maniobra detectada.

“Desde esta perspectiva, la postura del apelante no puede prosperar porque importaría condenar a la administración a efectuar un pago sin causa, habida cuenta las constancias y conclusiones previamente citadas.

“Por ser ello así, los esfuerzos de la recurrente enderezados a demostrar el cumplimiento de los requisitos establecidos para la procedencia de la devolución pretendida, omiten considerar que se han impugnado los documentos acompañados, por no corresponderse con la realidad y se ha verificado la falta de ingreso de las sumas reclamadas a raíz de la maniobra descripta”.

  • Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso-administrativo Federal, sala v, “Oleaginosa Moreno Hermanos S.A.C.I.F.I.y A. c. E.N.-A.F.I.P.-D.G.I.”, fallo del 20/5/2010.

Curiosamente, en esta causa se hace una distinción en los requisitos del cómputo de créditos fiscales con respecto el reintegro con motivo de operaciones de exportación.

“Que, como regla general, para tener derecho al cómputo del crédito fiscal en los términos previstos en el artículo 12 de la ley del impuesto al valor agregado (texto según el decreto 280/97) al comprador o adquirente ordinariamente le basta con las facturas emitidas por su proveedor, con los requisitos formales exigibles. Sin embargo, en el caso de compras masivas de granos, con destino a la exportación, por intermedio de corredores e intermediarios, para hacer efectiva la exención prevista en el art. 8°, inc. d), de la ley del impuesto al valor agregado, respecto de las exportaciones, y obtener directamente del fisco el reintegro del crédito fiscal pagado a los proveedores en los términos previstos en el art. 43 de esa norma, corresponde extremar el examen de la existencia y legitimidad de los créditos cuya devolución se solicita. Ello es así porque la modalidad particular de adquisición y el señalado carácter masivo de las operaciones facilitan y, en definitiva, permiten la utilización indebida por parte de terceros de los nombres, la razón social, y los números de inscripción de productores y vendedores reales; y la realización de maniobras tendientes a obtener el reintegro de importes facturados a nombre de personas que no han tenido parte alguna en la producción y venta de esa clase de mercadería. Por tal motivo, y tal como ha decidido, entre otras, la sala II de esta Cámara en las causas “Productos Sudamericanos S.A. c/ A.F.I.P. D.G.I. Resol. 278/02 s/ D.G.I.”. del 13 de noviembre de 2007, y en la causa “Calimboy S.A. c/ E.N. A.F.IP. DG.I. Res. 8/05, 9/05, 10/05 s/Dirección General Impositiva”, del 6 de septiembre de 2009, y sus citas, en los casos en que la investigación y fiscalización pudo localizar a los proveedores y éstos desconocieron las facturas, se consideró debidamente impugnada la documental, con los consiguientes efectos en cuanto a la distribución de la carga de la prueba (cfr. además, sala II, causa “Louis Dreyfous y Cía. Ltda. c/E.N. A.F.I.P. DG.I. res. 267/05 (G C)”, del 30 de marzo de 2010, y las causas ya referidas…)”.

  • Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso-administrativo Federal, sala IV , “Cargill S.A.”, fallo del 7/4/2011

En este caso la contribuyente aportó la prueba sobre la base de una pericia contable: de ella surgía que el actor llevaba libros contables en legal forma, que poseía las cartas de porte, romaneos de descarga, comprobantes de ingreso a planta del cereal comprado a los productores, y concluía que en virtud de las facturas acompañadas surgía la suma debida respecto de cada proveedor. Sin embargo, la Cámara concluyó que la actora no había logrado rebatir los fundamentos por los cuales la autoridad administrativa había resuelto denegar su pedido de devolución del IVA abonado en operaciones de compras de bienes destinados a la exportación, en tanto en ningún momento había desvirtuado las investigaciones efectuadas por el órgano administrativo, referidas a la real existencia de las operaciones.

3. El fallo del Alto Tribunal en la causa “Bildown S.A.”

El Alto Tribunal compartió el dictamen de la Procuradora Fiscal, doctora Laura Monti, el cual se abocó a estudiar únicamente el agravio del fisco basado sobre la inteligencia de las normas federales involucradas (art. 43 y concordantes de la ley del IVA; art. 34 de la ley 11.683, y disposiciones reglamentarias), en cuanto a que ellas condicionarían el derecho al reintegro del IVA por exportación al hecho del efectivo ingreso del tributo a las arcas fiscales por parte de los proveedores. La Procuradora Fiscal no compartió esa opinión, y añadió que ésta debía “ser enfáticamente rechazada” (apartado V, párrafo final, de su dictamen).

En ese contexto, el dictamen expresa en el apartado VI, párrafos tercero a sexto:

“…nada encuentro en la ley del IVA —y tampoco indican norma concreta alguna los representantes de la demandada— que otorgue al fisco la posibilidad de condicionar la restitución del crédito fiscal al exportador al hecho de que sus proveedores hayan abonado sus respectivos gravámenes.

“En otras palabras, no existe precepto alguno que subordine el derecho a la restitución del IVA del exportador al cumplimiento de las obligaciones sustantivas por parte de los terceros con los que él operó.

“Por otro lado, tengo para mí que pretender ello conduce a dos inaceptables conclusiones. En primer lugar, equivale a constituir al contribuyente en una suerte de responsable del cumplimiento de la obligación sustantiva de otros, sin norma legal que así lo establezca. Y, en segundo término, lleva a que el fisco se vea liberado de su inexcusable deber de verificar, fiscalizar y cobrar las sumas adeudadas por los contribuyentes, mediante la transferencia de esa responsabilidad hacia un tercero, como dije, sin ley que así lo autorice.

“En efecto, no puede caber duda en cuanto a que el fisco, al haber constatado tanto la falta de presentación de las declaraciones juradas como el pago del tributo por parte de alguno de los proveedores de la actora —con independencia de lo que aquí se debatió con respecto al derecho al reintegro de la accionante— debió haber puesto en ejercicio las potestades y facultades conferidas por el ordenamiento —en particular, las de los arts. 33, 35 y concordantes de la ley de rito fiscal—, para lograr dilucidar la auténtica situación tributaria de aquéllos, y perseguir el cobro de la acreencia que le correspondiera, tal como lo obliga la Constitución nacional en cuanto recaudador de las rentas públicas (arts. 99, inc. 10, y 100, inc. 7°) sin que pueda admitirse, como indebidamente lo pretende aquí, involucrar a un  tercero en violación al principio de reserva de ley en materia tributaria (Fallos: 312-912; 318-1154; 319-3400; 321-366; 326-3168, entre muchos otros)”.

Para pronunciarse de esa manera, la Procuradora Fiscal hizo hincapié en que la Cámara Federal de Apelaciones de Paraná tuvo por debidamente acreditadas la existencia y materialidad de las operaciones realizadas que vincularon a Bildown S.A. con sus proveedores, al comprender en ello tanto la entrega de los productos por parte de los proveedores, como el respectivo pago del precio más el IVA correspondiente, por el lado de la actora, todo lo cual no fue objeto de cuestionamiento por parte del fisco nacional.

4. Nuestra opinión sobre el fallo del Alto Tribunal

En un principio, el propio organismo recaudador había afirmado —mediante dictamen 93, del 22 de octubre de 1996, emanado de la Dirección de Asesoría Técnica— que exigir al exportador el cumplimiento de obligaciones fiscales que están a cargo de los respectivos proveedores, no halla sustento alguno en la ley de la materia, ni en la de procedimiento; destacó entonces que este último texto legal, cuando detalla quiénes son solidariamente responsables con los deudores de los tributos, “no figuran los exportadores como obligados sustitutos de los gravámenes que pudieren incumplir sus proveedores”. En consecuencia, concluyó aquel dictamen: “…esta Dirección General no se halla habilitada a condicionar la tramitación de los pedidos de recuperos mencionados, al cumplimiento por parte del exportador solicitante, de obligaciones de terceros que en su momento han actuado como proveedores…”.

Sin embargo, esta posición se revirtió en el dictamen 61/2001, de la Dirección de Asesoría Legal, por el cual se interpretó que de detectarse compras a un proveedor que no posee capacidad operativa (comercial, industrial, financiera, etc.) para prestar servicios y/o vender los bienes facturados, se debe impugnar directamente el crédito fiscal computado por los clientes y hacerlos responsables a éstos por las diferencias que surjan a favor del fisco.

El dictamen 61/2001 consideró el caso de una persona que, según lo constatado por los inspectores, no habría podido desarrollar actividad alguna, que los datos relativos a la actividad que había declarado al momento de su inscripción no eran reales, y que se había configurado un caso de simulación de la actividad con fines ilícitos. En virtud de ello se concluyó que al no haber existido actividad, por ser simulada, no podría existir deuda tributaria, por lo cual no sería procedente —a juicio de la Dirección de Asesoría Legal— instruir el procedimiento de determinación de oficio. Toma ese pronunciamiento la opinión de que “la administración pública tiene vedado tolerar la ilicitud”, lo cual acontecería al practicar una determinación de oficio “a un contribuyente cuya única actividad es la simulación de sus operaciones y la emisión de facturas apócrifas”.

A partir de ahí, el fisco adoptó la postura de exigir al contribuyente que se convierta en una suerte de guardián del cumplimiento de las obligaciones fiscales de aquellos con quienes contrata.

Evidentemente, la AFIP eligió el camino fácil (en términos de administración tributaria), al traspasar sus obligaciones al administrado, e incurrir en contrariedades desopilantes, tales como: dar de alta a una empresa en los impuestos, otorgarle autorización para facturar, hasta en algunas casos emitir en su favor un certificado de no retención, para después sostener que es una empresa fantasma, y que no tiene capacidad para realizar las operaciones que generaron los créditos fiscales cuestionados.

Si el propio fisco no pudo en esos casos detectar las irregularidades de sujetos empadronados en el organismo como contribuyentes, no hay forma (lícita) que un particular descubra si su proveedor determina e ingresa sus impuestos con arreglo a la normativa vigente.

Por eso concordamos con lo resuelto por la Corte Suprema de Justicia de la Nación, y consideramos que el dictamen de la Procuradora Fiscal atacó el punto neurálgico de la discusión al sostener la ilegalidad de constituir al contribuyente en una suerte de responsable del cumplimiento de la obligación sustantiva de otros, sin norma legal que así lo establezca; y que el fisco no puede verse liberado de su inexcusable deber de verificar, fiscalizar y cobrar las sumas adeudadas por los contribuyentes, mediante la transferencia de esa responsabilidad hacia terceros.

Todo ello no significa que el contribuyente quede liberado de demostrar la veracidad de sus operaciones de compra. Pero una vez acreditado este aspecto, no le puede resultar imputable el incumplimiento fiscal de quien contrató con él.

En este sentido, cabe resaltar un fallo de la sala IV de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso-administrativo, recaído en la causa “LDC Argentina S.A. c/ AFIP-DGI— resolución 162/2001 s/ DGI”, del 10 de septiembre de 2009, en que se rechazó la pretensión fiscal de impugnar los créditos fiscales del IVA de una empresa exportadora de granos al hacer mérito de lo siguiente:

“LDC pudo demostrar acabadamente que tales operaciones existieron en realidad, a través de los siguientes medios: (i) las cartas de porte; (ii) los contratos registrados en las diferentes Bolsas de Comercio debidamente certificados y sellados; (iii) las facturas liquidadas por los corredores(…), (iv) la pericia contable que dejó sentado que las operaciones se encuentran registradas y asentadas en los libros contables, respaldadas por los contratos de compra, por las cartas de porte, por los pagos a los corredores y por los recibos de los corredores, (v) los pagos realizados mediante la acreditación de las transferencias bancarias efectuadas por LDC a los corredores (…), (vi) las copias de los anversos y reversos de los cheques adjuntados por el Nuevo Banco Bisel S.A. de donde surge que la Sociedad emitió esos cheques nominativos extendidos a nombre de los proveedores, cruzados y con la cláusula “no a la orden”, y con la leyenda para “acreditar en cuenta”, todo ello en cumplimiento de la resolución  general (AFIP) Nº 129/98, (vii) la efectiva entrega de la mercadería según lo informado en los testimonios de los entregadores de granos (…) y (viii) los testimonios de los transportistas que figuran en las cartas de porte, entre otros”.

Así, la Cámara concluyó: “La empresa LDC demostró a través de la prueba pericial, informativa y testimonial producida a lo largo de toda la etapa probatoria la existencia de las operaciones impugnadas y (…) logró —mediante toda la prueba agregada a la causa— desacreditar las afirmaciones del acto impugnado, quitando legitimidad a la decisión administrativa que encontraba su causa en hechos ahora desvirtuados”.

Idéntica postura adoptó el Tribunal Fiscal de la Nación al sostener: “Si bien el organismo fiscal no puede colocar en cabeza del contribuyente una obligación fiscal de control a título de obligación delegada o sustitutiva de sus propias obligaciones referidas a este aspecto, lo cierto es que los indicios reunidos por el fisco nacional son suficientes para dudar de la existencia de las operaciones, siendo la recurrente la que carga con la prueba de demostrar lo contrario”[1].

Nuestra recomendación es acreditar el circuito comercial desplegado para tener por existentes las operaciones impugnadas, y demostrar: (i) la mercadería verdaderamente existió y fue trasladada físicamente hacia los establecimientos indicados por el contribuyente; además, fue registrada debidamente con la documentación de soporte requerida por el ordenamiento fiscal (cartas de porte, entre otros); (ii) se pagó el precio y se canceló el IVA (débito fiscal contenido en las facturas); y (iii) en las proporciones correspondientes —cuando correspondía— se practicaron las retenciones de IVA a los proveedores cuestionados.

Esperamos que el fisco tome nota del fallo reseñado, emanado de la Corte Suprema de Justicia de la Nación, y reformule los parámetros y criterios que hasta ahora tuvo en cuenta para convalidar o impugnar el cómputo o recupero de créditos fiscales en el ámbito del impuesto al valor agregado.

 

[1] “Agropecuaria Laishi S.A. s/ apelación”, T.F.N., sala B, del 18/11/2008.

Bio

Abogado especializado en Derecho Tributario. Socio del Estudio Tavarone, Rovelli, Salim & Miani, a cargo de la práctica en Derecho Tributario y Aduanero. Docente universitario en la UBA. Miembro activo de la Asociación Argentina de Estudios Fiscales.

Contacto

Estudio Tavarone, Rovelli, Salim & Miani
Tte. Gral. Perón 537, piso 5, CABA

(+54 11) 5272-1750 / (+54 9 11) 4989-6847
gaston.miani@trsym.com