El objetivo de este posteo es comentar una  sentencia reciente en materia penal tributaria, referida al delito de apropiación indebida de los recursos de la seguridad social. La sentencia es de la Sala B de la Cámara Nacional en lo Penal Económico del 22/03/2022, mediante la cual se procesó a los directivos de la empresa STIEGLITZ CONSTRUCCIONES S.A.

En primer lugar, es importante comentar que el actual artículo 7 del Régimen Penal Tributario establece que se le aplicará de dos a seis años de prisión al empleador que no depositare total o parcialmente dentro de los treinta días corridos de vencido el plazo, el importe de los aportes retenidos a sus dependientes con destino al sistema de la seguridad social, siempre que el monto no ingresado superase la suma de cien mil pesos ($ 100.000), por cada mes.

Es decir que lo que se está persiguiendo es al empleador que le retiene del sueldo al empleado el correspondiente aporte de la seguridad social pero que, en vez de ingresarlo al fisco, se lo queda para si o lo utiliza para otros fines. En definitiva, se considera que son fondos que le pertenecen al trabajador y no a la empresa.

Ahora bien, no siempre que el empleador omite ingresar los aportes se configura un delito. Esto puede darse por ejemplo en empresas que estén atravesando una difícil situación económica y financiera, lo cual es un escenario recurrente que se observa, al menos en nuestro país, desde el inicio de la pandemia.

Justamente, y volviendo al caso que estoy comentando, esta fue la estrategia principal de defensa de los directivos de la empresa imputada. Sin embargo, el juez de primera instancia y ahora la Cámara confirmaron el procesamiento.

¿Qué es lo que tuvo en cuenta el tribunal para resolver de esta manera?

1ro.: Que efectivamente se practicaron las retenciones. Ello surgía de los recibos de sueldo y de la contabilidad;

2do.: Que la falta de ingreso de los aportes retenidos no se produjo de manera excepcional en un limitado período de tiempo, sino que de manera sistemática durante 5 años no se ingresaron los mismo; lo que dejaría en evidencia que aquel proceder no habría estado motivado en un problema financiero puntual o específico, sino que habría constituido una forma habitual de la contribuyente de financiarse, cuanto menos parcialmente, mediante la omisión sistemática de depositar los aportes retenidos a sus empleados.

3ro: Las acreditaciones mensuales registradas en las cuentas bancarias de la empresa durante el mes calendario en el que correspondía efectuar el depósito de los aportes retenidos para cada uno de los períodos fiscales, superan holgadamente los montos de los mismos, por lo que no se explica que pese a registrar tales ingresos no se hubiera cumplido con la obligación.

Por lo tanto, qué es lo que tenemos que tener en cuenta para plantear una defensa eficaz en este tipo de delitos?

Podemos decir que hay varios niveles de argumentación y prueba.

El primer nivel tiene como objetivo desacreditar lo que se llama en Derecho Penal la existencia del elemento objetivo del tipo penal, es decir que no hay coincidencia entre la conducta que busca perseguir la norma con la acción llevada a cabo por el sujeto que está siendo juzgado.

Esto se traduce en este caso a demostrar que el empleador no retuvo los aportes a los empleados, ya que los fondos disponibles apenas alcanzaban para pagar los sueldos netos. Por lo tanto, si no hubo aportes retenidos, no estaríamos frente a una imputación de apropiación de fondos. En tal caso podría configurarse una infracción de carácter administrativa por haber omitido actuar como agentes de retención.

En el segundo nivel defensa, está acreditado y no hay duda que el agente retuvo. Por lo tanto está configurada el elemento objetivo o material pero se abre la oportunidad de trabajar sobre el elemento subjetivo (que está vinculado con la intencionalidad, lo que comúnmente llamamos dolo o culpa).

Es decir que si bien el sujeto infringió la norma (esto es no depositar los aportes retenidos dentro del plazo legal previsto), no lo hizo con el fin de evadir o defraudar al fisco sino que fue motivado por otra situación: por ej. para salvar la fuente de trabajo.

Es lo que se denomina la acreditación de un “estado de necesidad”, que obliga al sujeto a cometer un mal menor para evitar un perjuicio mayor.

Este mal mayor (que podría ser la quiebra de la empresa) debe ser real, actual, efectivo y no potencial.

Además, hay que probar que el mal mayor no se podría evitar mediante otro medio. Lo cual sucedería por ej. si la sociedad pudiese obtener fondos de la venta de inversiones o de bienes que no son imprescindibles para el giro comercial.

El sujeto debe ser ajeno a la amenaza del mal mayor que busca evitar. Ello implica que la situación económica de la empresa no debería ser producto de una mala administración de los directivos, lo cual ocurre cuando los mismos no actuaron con la lealtad y diligencia de un buen hombre de negocios.

El estado de necesidad como disculpante de la hipótesis de la apropiación de aportes del personal dependiente ha sido receptado por la jurisprudencia en distintos precedentes. En este sentido puedo mencionar el caso “Adot, Oscar Gabriel” o “Automotores Chevalier”.

Entonces, repasando:

Es importante que la empresa o la persona que sea imputada de este delito pueda demostrar:

• Que no hizo la retenciones de los aportes;
• Que habiendo retenido no ingresó los aportes de manera excepcional y que no se convirtió esta situación en una forma habitual y sistemática de financiamiento;
• Que los directivos de la empresa se vieron obligados a tomar la decisión de no ingresar los aportes, entre otras medidas, para salvar a la empresa de un cierre definitivo.