Notas de opinión – Gastón A. Miani

Reclamos aduaneros por discrepancias de valor

Publicado el 27 septiembre, 2022 | por Gastón A. Miani

Reclamos aduaneros por discrepancias de valor

Un tema actual y de mucha repercusión mediática, tiene que ver con la preocupación de las autoridades de la Aduana y del Banco Central respecto de las presuntas operaciones de importación y exportación mediante la utilización de sujetos intermediarios en el exterior, subfacturando o sobrefacturando las correspondientes operaciones, con el fin de girar o alocar divisas en el exterior usufructuando la brecha cambiaria.

Por esa razón, es que muchas empresas han recibido requerimientos de información y documentación por parte de la aduana con el fin de probar o justificar que los precios pactados o declarados en determinadas operaciones de importación o exportación se corresponden con los precios normales de mercado entre partes independientes.

¿Qué implicancias tienen un proceso de impugnación del valor declarado en operaciones de importación o exportación?

En primer lugar, la consecuencia es tributaria, ya que si la Aduana determina que el valor declarado no se corresponde con el precio de mercado de la mercadería importada o exportada, ello va a arrojar una diferencia tributaria en concepto de derechos de impo o exportación, y en caso de corresponder, otras percepciones impositivas (Iva, Ganancias, IIBB, etc).

Además de la diferencia tributaria, la Aduana podría abrir un sumario por haber cometido la infracción de declaración inexacta. El artículo 954 del código aduanero sanciona con una multa de 1 a 5 veces la diferencia de valor de mercadería o la diferencia de tributos, la que fuese mayor.

Ahora bien. Qué herramienta tiene la Aduana para cuestionar el valor declarado y cuales las posibles defensa de los importadores o exportadores?

Para explicarlo mejor, te voy a contar dos casos recientes resueltos por la Sala E del Tribunal Fiscal de la Nación. Te dejo en la descripción del episodio todos los datos de estos fallos.

El primero es el caso Burgos [1]. La aduana le cuestionó a la empresa haber exportado premezclas para pan y pastas a un valor inferior a la cotización oficial del trigo, de la harina de trigo, y de valores de mercaderías idénticas o similar documentadas por otras firmas al mismo destino y en algunos meses hasta de su propia estructura de costos.

La defensa de la empresa consistió en que, no se puede ajustar el valor tomando como parámetro la harina de trigo, ya que la empresa adquiere el insumo a productores de la zona, por lo que obtiene un precio más competitivo por no considerar el flete, y además invoca que el costo de producción incluye los derechos de exportación pero sostiene que al no poder trasladarlos al cliente del exterior, los mismos no se incluyen en el precio de venta sobre el que se fija la utilidad.

El Tribunal Fiscal confirmó el criterio de la aduana teniendo en cuenta principalmente que del estudio de valor efectuado por el organismo aduanero se advierte que otras empresas exportadoras han declarado exportaciones del mismo producto al mismo país de destino por precios superiores a los declarados por la empresa cuestionada.

A pesar de ello, el Tribunal consideró que no resultaba procedente la imputación de la comisión de la infracción del artículo 954 del código aduanero, siendo que este artículo tutela el principio de veracidad y exactitud de la declaración y en este sentido sanciona y reprime al que para cumplir una operación de importación o exportación efectúa ante el servicio aduanero una declaración que difiera con el resultado de la comprobación y que de pasar inadvertida, produjere o pudiera producir un perjuicio fiscal o el ingreso o egreso desde el exterior de un importe distinto del que correspondiere.

Por eso, el Tribunal entendió que la Aduana no ha cuestionado la documentación aportada por la exportadora. Tal es así que indica que los valores declarados condicen con los precios facturados en las respectivas facturas de exportación. El hecho que la Aduana determine un valor de la mercadería diferente al valor declarado no implica necesariamente que se tipifique la infracción prevista en el artículo 954, que requiere que en el caso específico se demuestre fehacientemente que la declaración difiera del resultado de la comprobación.

En conclusión, este fallo es relevante ya que no toda diferencia de valor repercute en una infracción por declaración inexacta.

En la otra causa, Automotores Cerro [2], la Aduana desestimó el valor declarado en operaciones de importación utilizando valores sustitutivos sobre la base de antecedentes de mercadería similares.

El Tribunal Fiscal revocó la resolución de la Aduana considerando que el organismo solo puede recurrir al método de impugnar el volar declarado acudiendo a valores de mercadería similares proveniente del mismo país de exportación y destinadas al mismo país de importación, en el mismo momento que las mercaderías objeto de valoración, en la medida que se pueda determinar si son mercaderías similares desde el punto de vista de la calidad, prestigio comercial y la existencia de una marca comercial.

Entendió el Tribunal que en este caso, la Aduana no acompañó los elementos de los que surjan la marca, modelo ni el prestigio de la mercadería comparada, por lo tanto, no puede ser considerado como antecedente válido para impugnar el precio declarado.

Del análisis de estos dos fallos podemos concluir que la Aduana no puede impugnar arbitrariamente el valor declarado por el importador o exportador, y que resulta fundamental la tarea de defensa de la empresa para desacreditar la compatibilidad de los antecedentes que la Aduana invoque con la mercadería que importó o exportó la empresa.

Asimismo, es importante tener en cuenta que no toda diferencia de valor se traduce automáticamente en una infracción por declaración inexacta, en la medida que lo declarado coincida con la documentación acompañada y la constatación de la mercadería.

[1] Tribunal Fiscal de la Nación, Sala E, “BURGOS, GERÓNIMO ARIEL c/ DGA s/Recurso de apelación y su acumulado”, sentencia del 31/3/2022.

[2] Tribunal Fiscal de la Nación, Sala E, “AUTOMOTORES CERRO SA c/ Dirección General de Aduanas s/ recurso de apelación”, Expte. Nro. 30.512-A, sentencia del 08/02/2022

La Reparación integral en los delitos tributarios

Publicado el 7 septiembre, 2022 | por Gastón A. Miani

La Reparación integral en los delitos tributarios

En esta oportunidad voy a comentar sobre el alcance de la Reparación Integral como medio de extinción de la acción penal tributaria.

Recordemos que el propio Régimen Penal Tributario (artículo 16), prevé un mecanismo específico de extinción de la acción penal, en la medida que se acepten y se cancelen en forma incondicional y total las obligaciones evadidas más sus accesorios.

También ya comenté que las limitaciones que tiene este instituto son: que se aplica por única vez, sólo se aplica a determinados delitos ya que excluye por ej. la apropiación de tributos y de recursos de la seguridad social, y que hay un límite temporal para poder solicitarlo que son 30 días hábiles posteriores a la citación a prestar declaración indagatoria.

Por lo tanto, habíamos concluido, que la extinción de la acción penal del propio Régimen Penal Tributario es de aplicación restringida a determinadas supuestos.

Por el otro lado, en el año 2015 la ley 27147 incorporó el inciso 6 al artículo 59 del código penal Incluyendo a la Reparación Integral del daño como una forma general de extinción de la acción. A diferencia del artículo 16 del RPT, esta forma de extinción no tiene limitaciones ni restricciones.

Con lo cual, cabe preguntarnos si para la extinción de la acción en los delitos tributarios rige únicamente el sistema especial del articulo 16 (con todas sus condiciones y limitaciones) o puede ser de aplicación la vía del artículo 59 inc. 6 del Código Penal, que es general y amplio.

Te respondo con un fallo de la Sala IV,de la Cámara Federal de Casación Penal, en la causa BIANCHETTI[1]

En esta caso, se le imputó a Bianchetti la apropiación indebida de recursos de la seguridad social, dado que, en su carácter de responsable de la empresa contribuyente, habría omitido depositar, dentro de los diez días hábiles administrativos de vencidos los plazos de ingreso, el importe retenido en concepto de aportes previsionales a los dependientes de la firma.

La defensa solicitó la extinción de la acción manifestando la intención de pagarle a la AFIP el capital y lo intereses más una donación de determinado monto a una entidad de bien público, lo cual fue convalidado por el Ministerio Público Fiscal.

El Juez del tribunal hizo lugar a la solicitud de la defensa, declaró extinguida la acción penal por aplicación del art. 59 inc. 6° del C.P. y dispuso el sobreseimiento de Emilio Bianchetti.

Para así decidir, se recordó que, por el art. 22 del C.P.P.F., “[l]os jueces y los representantes

del Ministerio Público Fiscal procurarán resolver el conflicto surgido a consecuencia del hecho punible, dando preferencia a las soluciones que mejor se adecuen al restablecimiento de la armonía (…) y la paz social”.

Agregó que, esgrimir una limitación que no surgía del texto legal, conllevaba, además de la infracción al principio mencionado, un trato discriminatorio, contrario al art. 16 de la Constitución Nacional, frente a quienes obtenían la extinción de la acción penal por aplicación del art. 16 de la ley 24.769 o mediante un régimen de sinceramiento fiscal. Concluyó que debía dejarse de lado “…el exceso de rigorismo de la especialidad, cunado ello pone en crisis garantías constitucionales”.

La AFIP en su roll de querellante interpuso un recurso de casación.

La Cámara confirmó la sentencia del Trbunal Oral.

En uno de sus considerandos la juez Angela Ledesma sostuvo que “La reparación integral, establecida en el inciso 6 del artículo 59 del C.P. se encarna en el nuevo paradigma de justicia restaurativa que propugna la búsqueda de soluciones al conflicto subyacente en el suceso delictivo con activa participación de la víctima y del acusado, intentando alcanzar la reparación del daño, la reconciliación de las partes, el reforzamiento de sus vínculos y el orden comunitario”.

Entonces, yendo a la pregunta de si se aplica la reparación integral para los deliltos tributarios, respondo que hay una mayor aceptación en los jueces por esta vía que por la alternativa de la Probation que comenté en otro posteo.

Todavía a nivel de jueces de Cámara de Casación, existe una posición mayoritaria restrictiva pero que de a poco vamos viendo posiciones que se van alineando a este nuevo paradigma.

[1] CAMARA FEDERAL DE CASACION PENAL – SALA 4, CPE 1557/2014/TO1/7/CFC1 , “BIANCHETTI, Emilio Walter s/recurso de casación”, sentencia del 30 de marzo del 2022.

La aplicación de la Probation para los delitos tributarios

Publicado el 1 septiembre, 2022 | por Gastón A. Miani

La aplicación de la Probation para los delitos tributarios

Un tema que está provocando muchísima controversia en los tribunales es el referido a la aplicación de las llamadas Salidas Alternativas al proceso penal tributario que son mecanismos para poner fin un proceso penal (o dicho técnicamente para extinguir la acción penal) sin tener que llegar a la instancia de una sentencia absolutoria o condenatoria.

Es importante tener en cuenta que el propio Régimen Penal Tributario (artículo 16), prevé un mecanismo específico de extinción de la acción penal, en la medida que se acepten y se cancelen en forma incondicional y total las obligaciones evadidas más sus accesorios.

En otras palabras, ante un caso por evasión fiscal el imputado puede desligarse del juicio y sus consecuencias, pagando de manera total el monto supuestamente evadido con más sus intereses. Las limitaciones que tiene este instituto son: que se aplica por única vez, sólo se aplica a determinados delitos ya que excluye por ej. la apropiación de tributos y de recursos de la seguridad social -lo cual no es un tema menor en el contexto económico actual-, y hay un límite temporal para poder solicitarlo que son 30 días hábiles posteriores a la citación a prestar declaración indagatoria.

En conclusión, la extinción de la acción penal del propio Régimen Penal Tributario es de aplicación restringida a determinadas supuestos.

Sin embargo, el Código Penal de la Nación prevé de manera general otras dos formas de extinción, que son: “la suspensión del juicio a prueba, más conocida como Probation” y “la reparación integral”.

La Probation permite a una persona imputada evitar el juicio penal si cumple las reglas de conducta que ordenó el juez, que por ejemplo pueden ser tareas Comunitarias, una reparación económica, una inhabilitación, etc,

Durante el plazo que el juez fije el acusado queda a prueba, si no cumple, la ´Probation´ fracasa y el caso va a Juicio. Pero si cumple, la causa se cierra sin que quede el antecedente.

La Probation tiene dos limitaciones importantes: por un lado se aplica solo a delitos cuya pena no supere los 3 años de prisión, y siempre que haya consentimiento del fiscal, y por el otro, de manera específica el Código determina que no se aplica a los delitos del de la Ley 24.769 (que es la Ley Penal Tributaria anterior).

Con lo cual ustedes se preguntarán cómo es posible que aplique la Probation a los delitos tributarios con las limitaciones que les he comentado.

Les respondo con una sentencia de la Sala II de la Cámara Federal de Casación Penal en la causa Henzenn[1].

En esta causa se imputó por evasión simple a la presidente y al apoderado de una sociedad, por haber ocultado la obligación tributaria de dicha firma mediante la presentación de declaraciones juradas originales engañosas correspondientes al Impuesto del Valor Agregado por el período fiscal 2009, por medio de las que computaron créditos fiscales improcedentes respaldados con documentación apócrifa, a fin de incorporar dentro del circuito legal materia prima adquirida de manera marginal, permitiéndole acceder a la deducción de los créditos fiscales determinando impuesto por un monto inferior al que legalmente debía tributar en relación al aludido impuesto al valor agregado.

La defensa solicitó la Probation. Para lo cual ofreció reparar el daño causado abonando -en forma conjunta a favor del fisco nacional el total de la deuda reclamada. Además, propuso donar a una fundación 5 packs de pañales mensuales por el plazo de suspensión o el que determine el tribunal.

El fiscal general señaló que, la propuesta resultó exigua por no guardar relación con la naturaleza del delito, el daño al fisco y la importancia del monto, como así también que debía destinarse a una entidad de bien público al igual que las tareas comunitarias.

Ante ello la acusada ofreció que el pago se haga a una determinada fundación y, como tareas comunitarias, se comprometió a la obtención de mobiliario y alimentos para la preparación de viandas destinadas a familias carenciadas en una asociación durante un año, con una carga horaria de cuatro horas los lunes.

En estas condiciones, el representante del Ministerio Público Fiscal prestó su conformidad.

A su turno, el representante de la querella (AFIP-DGI), se opuso a la suspensión del proceso a prueba por entender que no se encuentran dados los requisitos legales, ya que la ley 27.430 y el art. 76 bis del CP no lo permiten para este tipo de delitos. Señaló, además, que el ofrecimiento luce insuficiente en relación con el perjuicio causado al fisco.

Al momento de resolver, el juez hizo lugar al pedido de la defensa y dispuso la suspensión del juicio a prueba por el término de un año por considerar que de acuerdo al precedente de la Corte Suprema de Justicia de la Nación en la causa “Acosta” (Fallos, 331:858); el instituto de la probation debe interprerarse de manera amplia , efectuando una interpretación más favorable para el efectivo goce y ejercicio de los derechos y libertades fundamentales.

La AFIP en su roll de querellante interpuso un recurso de casación. La jueza de la sala de Casación ratifico la aplicación de la Probation, porque entendió que aplicaba la interpretación amplia que he mencionado y que la evaluación de la razonabilidad del ofrecimiento debe realizarse desde el análisis de la posibilidad de reparación del acusado y no con el monto del daño que se habría ocasionado con el accionar imputado.

Entonces, volvemos a la pregunta inicial. Se aplica la probation para los deliltos tributarios?

Por el momento, hay una tendencia mayoritaria a nivel de los tribunales orales en otorgarles, pero sigue si el caso llega a la Cámara de Casación Federal, la mayoría de los jueces consideren que no es de aplicación ya que expresamente el Código Penal lo excluye.

[1] Cámara Federal de Casación Penal, Sala II, Causa Nº FRO 22054/2014/TO1/5/CFC3 , “Henzenn, Analía Rosa s/ recurso de casación”, sentencia del 23/06/2022.

Litigios tributarios por utilización de Facturas Apócrifas.

Publicado el 18 julio, 2022 | por Gastón A. Miani

Litigios tributarios por utilización de Facturas Apócrifas.

En esta oportunidad voy a comentar un fallo reciente de la Cámara Contenciosa Administrativa Federal, en la causa VZ BATH & BODY S.A.[i] que renueva las esperanzas en cuanto las posibilidades de éxito de los contribuyentes que son fuerte castigados por la AFIP por haber contratado con proveedores que no cumplieron con sus obligaciones fiscales y que el fisco los categorizó como apócrifos.

Uno de los reclamos más frecuente a los que son sometido los contribuyentes es el referido a la imputación por parte del fisco de haber utilizado facturas apócrifas para computarse ilegítimamente un gasto en el Impuesto a las Ganancias y un crédito fiscal en el IVA .

Sin embargo, la realidad nos indica que, en la mayoría de los casos, el contribuyente obró de buena fe y contrató con un proveedor de bienes o servicios que estaba habilitado para emitir facturas y que, por lo menos hasta ese momento, no estaba reputado por el Fisco como un proveedor apócrifo.

En numerosas causas el fisco ha intentado justificar la impugnación de la deducción de créditos fiscales, o el rechazo del reintegro de los créditos fiscales por operaciones de exportación, y la deducción del gasto en el Impuesto a las Ganancias, sobre la base de invocar que los proveedores presentan determinadas irregularidades que le permitirían presumir que tales sujetos no son los reales proveedores de la mercadería, esto es, que se trataría de operaciones simuladas y por lo tanto inexistentes.

A modo de ejemplo, los indicios en los que la AFIP se sustenta para desconocer la veracidad de las operaciones concertadas con los proveedores consisten en que estos últimos:

no pudieron ser localizados en su domicilio fiscal, o tenían un domicilio distinto al indicado en las facturas;
no contestaron, o no se presentaron, ante los requerimientos de la AFIP;
se encuentran en quiebra, o en concurso preventivo;
no presentan declaraciones juradas de impuestos, ni los pagan;
tienen cuentas bancarias conjuntas con contribuyentes presuntamente apócrifos, o han sido incorporados en la base APOC de emisores de facturas apócrifas;
tienen un patrimonio, o ingresos, que no guardan relación con sus acreditaciones bancarias;
no poseen bienes registrables a su nombre;
no han declarado empleados en relación de dependencia;
no han presentado balances en la Inspección General de Justicia, o no están inscriptos en ella;

Apoyado en estas presunciones, basadas sobre procedimientos en los cuales el contribuyente no fue parte, el fisco estima que el proveedor no posee capacidad operativa, patrimonial y financiera para desarrollar sus actividades; por ende, las operaciones de compra efectuadas a esos proveedores serían inexistentes o simuladas.

En el mes de abril de este año la Sala II de la Cámara Contenciosa Administrativa Federal emitió una sentencia muy auspiciosa para los contribuyentes ya que retoma un precedente de la Corte Suprema Nacional que había quedado en olvido.

Para que se entienda mejor la importancia de este fallo voy a hacer un resumen de cómo fue la evolución histórica de la jurisprudencia sobre este conflicto. Hasta el año 2011 (fecha en la cual la Corte Suprema resolvió la casa Bildown), la jurisprudencia estaba dividida respecto a las consecuencias del incumplimiento de las obligaciones fiscales de los proveedores.

Por un lado, por ejemplo, la Cámara en lo Contencioso Administrativo Federal, sala II, en un fallo del año 2006 en la causa Tradigrain[ii], sostuvo que el cumplimiento de las obligaciones fiscales de quien debió ingresar el impuesto no es cuestión que le competa al contribuyente, ya que es el fisco el que tiene la función control.

Sin embargo, la misma Cámara, pero la Sala IV, en el año 2007 resolvió en la causa Matarasso Export[iii], que para que pueda reconocerse al contribuyente el Crédito Fiscal este debe probar la real existencia de las compras efectuadas.

En el año 2011, como ya anuncié anteriormente, la Corte Suprema sentenció en la causa Bildown[iv] que no existe precepto alguno que subordine el reconocimiento del crédito fiscal al cumplimiento de las obligaciones sustantivas de los terceros con los que operó. Remarcó que las facultades de verificación y fiscalización son exclusivas del fisco.

A partir de este fallo creíamos, o por lo menos yo así lo pensaba, que se había terminado la discusión sobre la responsabilidad del adquirente respecto de las obligaciones fiscales del proveedor, sin embargo, la propia Corte Suprema en el año 2015 resuelve en el sentido contrario a lo que dispuso en la causa Bildown.

Es así que en las causas ADM Argentina[v], Molinos Río de la Plata [vi]y Ferretti[vii], la Corte sostuvo que el artículo 12 de la Ley de IVA Subordina el derecho al computo del Crédito Fiscal a la circunstancia de que el hecho imponible se haya perfeccionado respecto de los vendedores de los bienes, y los actores (los adquirentes) no han logrado acreditar que los proveedores impugnados hayan realizado las operaciones de ventas.

Con lo cual la Corte giró hacia la postura mas dura sobre el tema, tanto es así que en el año 2021, resolvió en la causa Compañía Argentina de Granos, que ni si quiera el adquirente tiene legitimidad para solicitar la repetición de los importes retenidos sobre las operaciones impugnadas como apócrifas.

Ahora bien, la Sala II de la Cámara Contenciosa Administrativa Federal en el fallo VZ BATH & BODY, vuelve a la doctrina de la Corte Suprema en Bildown, por eso es importante resaltar esta sentencia.

Brevemente les voy a resumir qué es lo que pasó en esta causa, la empresa que se dedica a la venta al a venta al por mayor de productos cosméticos, de tocador y de perfumería, fue objeto de una fiscalización de AFIP impugnado las operaciones de compras efectuadas con uno de sus proveedores, que le facturó el servicio de construcción y remodelación de un local comercial.

Según el fisco, este proveedor no pudo ser localizado ni el domicilio fiscal ni en el legal; además, el formato de las facturas emitidas no coincidía con el que dicho proveedor había emitido a otros contribuyentes, y tampoco coincidían el tipo de servicios facturados a otros clientes. Por otro lado, todos los cheques dados en pago fueron cedidos por el proveedor a un tercero y las declaraciones juradas de IVA estaban presentadas con débitos y créditos fiscales empatados, es decir sin impuesto a ingresar y no poseía empleados bajo relación de dependencia.

En base a esta situación la AFIP determinó un ajuste en concepto de Impuesto a las Ganancias, Salidas no documentadas e IVA, e impuso multa por dichos conceptos, por entender que las facturas no respaldaban operaciones verídicas.

El Tribuna fiscal revocó el ajuste en el Impuesto a las Ganancias considerando que la empresa contribuyente probó que suscribió un contrato de locación para la refacción de un inmueble del cual era locadora, que los propietarios expresaron su consentimiento para las obras de refacción y remodelación; que se tramitó el aviso de obra ante la Dirección General de Fiscalización de Obras y Catastro de la C.A.B.A. Además, señalaron que de la pericia contable, dan cuenta de que la actora realizó la compra de los materiales y contrató los servicios necesarios con destino a la reforma y posterior habilitación de local comercial y con ello efectivamente realizó las erogaciones que, en carácter de gastos necesarios, el art. 80 de la ley del Impuesto a las Ganancias autoriza a deducir.

En definitiva, recordaron que, para el Impuesto a las Ganancias, resulta imprescindible que se cumpla el apareamiento de ingresos y gastos, éstos últimos bajo el criterio que marca el entonces art. 80 de la ley del gravamen, basado en la necesariedad y pertinencia de los mismos. Por ello, consideraron que los trabajos habían sido efectuados y, por lo tanto, el gasto era deducible.

Sin embargo, el Tribunal Fiscal confirmó el ajuste en IVA y en Salidas No Documentadas por entender que el artículo 12 de la ley del IVA exige que el impuesto se discrimine en la factura o documento equivalente, y que quien lo factura y discrimine se encuentre en disposición legal de hacerlo.

Frente a esta exigencia, según el Tribunal Fiscal, lo que se debe verificar es si el dador del crédito es el verdadero prestador de los servicios.

Por el contrario la Cámara revoca la sentencia del Tribunal Fiscal y, por ende, el ajuste de AFIP ya que consideró que el proveedor al tiempo en que operó con la contribuyente se encontraba inscripto en A.F.I.P., contaba con C.U.I.T. válida, estaba dado de alta en los impuestos correspondientes, presentaba sus declaraciones juradas y no estaba incluido en la base APOC; y todo ello por cierto, al margen de que posea o no posea bienes registrables o cuente con personal a cargo y, en función de ello, concluyó que no corresponde trasladar la responsabilidad a la contribuyente por la presunta falta de capacidad operativa del citado proveedor ya que -según surge de las constancias de la causa, en especial de la prueba pericial contable- obró con diligencia al momento de la celebración de las operaciones.

En conclusión, este nuevo fallo que se enrola en la doctrina que anteriormente la Corte Suprema expuso en la causa Bildown, nos marca qué debemos tener en cuenta a la hora de trazar una estrategia de defensa. Esto es, probar que el servicio o los bienes facturados realmente existieron; acreditar que se hicieron todos los controles estaban en poder del, por ej. se consulto que el proveedor no esté en la base apoc., que se encuentre activo el CUIT y con la inscripción de impuestos al día, que la actividad facturada coincide con la actividad dada de alta en AFIP. Además, que el pago se realizó mediante un medio bancario y que se le practicaron las retenciones correspondientes.

[i] Cám. Nac. Cont. Adm. Fed., “VZ BATH & BODY SA (TF 36087-I) c/DGI s/recurso directo de organismo externo”, SALA: I, sentencia del 08/04/2022.

[ii] Cám. Nac. Cont. Adm. Fed., “Tradigrain c. EN— AFIP— DGI”, Sala II, sentencia del 18/10/2006.

[iii] Cám. Nac. Cont. Adm. Fed., “Matarasso Export S.R.L. c. Administración Federal de Ingresos Públicos”, Sala iV, sentencia del 11/12/2007:

[iv] CSJN, “BILDOWN SA c/ FISCO NACIONAL (AFIP-DGI) s/ORDINARIO, sentencia del 27/12/2011.

[v] CSJN, “ADM Argentina S.A. c/ EN – AFIP – DGI – Resol. 24/08 25/08 (DV DyR2) s/ Dirección General Impositiva», sentencia del 10/3/2015

[vi] CSJN, “Molinos Río de la Plata SA c/EN – AFIP-DGI – R. 68/2010 (GC) y otros s/DGI”, sentencia del 28/8/2015.

[vii] CSJN, «Feretti, Félix Eduardo (TF 22.752-I) c/ DGI», sentencia del 10/03/2015.

Acciones Judiciales contra el Cepo Cambiario

Publicado el 21 junio, 2022 | por Gastón A. Miani

Acciones Judiciales contra el Cepo Cambiario

El jefe de Gabinete, Juan Manzur, adelantó la semana pasada en conferencia de prensa que el ministro de Economía, Martín Guzmán, trabaja en una serie de “acciones” para reaccionar a la suba del dólar libre de los últimos días, lo cual va a endurecer más las limitaciones que hoy existen para para acceder a divisas para importar o para pagar deudas financieras.

Ante este escenario cabe preguntarse si los importadores o las empresas en general que requieren girar divisas al exterior, tienen alguna posibilidad de obtener una resolución judicial que los exima de este cepo a fin de proteger la fuente de trabajo y la continuidad de la empresa.

Les voy a comentar dos casos recientes resueltos por la justicia en lo Contencioso Administrativo Federal que resumen el panorama judicial sobre este conflicto.

El primero se trata de la empresa AMERICAN JET[i], que es una sociedad que se dedica principalmente al servicio de transporte aéreo de pasajeros y que, en el año 2019 , adquirió dos aeronaves, mediante contratos de leasing financiero a pagar en 36 cuotas, suscripto con dos empresas del exterior.

Por ambos contratos la empresa solicitó al BCRA, mediante su banco de seguimiento, el acceso al Mercado Único y Libre de Cambios (MULC) a fin de poder hacer frente a sus obligaciones y no quedar en una situación de incumplimiento que acarrearía como consecuencia la devolución de las aeronaves más el pago de indemnizaciones y multas. El BCRA nunca resolvió estos pedidos.

Razón por la cual la empresa presentó una solicitud de medida cautelar ante la justicia, para que se ordene al BCRA A que le permita el acceso MULC.

El Juzgado de primera instancia rechazó la medida cautelar, adhiriendo al dictamen del Fiscal que consideró que “… el planteo efectuado se encuentra referido a la regulación del acceso al mercado de cambios para la compra de moneda extranjera, en el contexto de una serie de una serie de medidas extraordinarias tendientes a asegurar el normal funcionamiento de la economía, sostener el nivel de actividad y empleo y proteger a los consumidores (conf. Dto. nº 609/2019, Consid1º), por lo que los perjuicios invocados por el actor no revisten una entidad que justifiquen la concesión de la medida cautelar solicitada”.

Luego el Juzgado remarcó que la empresa no acreditó un perjuicio patrimonial o acreditó un elemento probatorio por el cual se aprecie el riesgo grave que podría producirse sobre el giro comercial de la empresa.

Lo cual nos lleva a dos reflexiones: (i) Los Tribunales están considerando que las medidas que tomó el BCRA están en marcada en una situación de emergencia debido al bajo nivel de reservas que posee la entidad; y (ii) que para justificar una excepción hay que trabajar en la prueba del perjuicio, que en este caso quizás podría haberse acompañado los intercambios epistolares con las empresas del exterior en donde intimaban al pago de las cuotas adeudadas bajo apercibimiento de ejecución o secuestro de las aeronaves; también alguna certificación contable que deje constancia sobre las cantidad de gente empleada por al empresa y que dichas aeronaves constituían gran parte de la flota; o algún dictamen de un ingeniero de la industria que certifique como impactaría en la actividad, por ej., de la empresa la devolución de las dos arenovaes.

Sobre esta causa todavía no está dicha la última palabra, ya que se encuentra pendiente de resolución en recurso de apelación ante la Cámara. Un dato importante es que la Cámara pidió antes de resolver, que el BCRA informe el estado en que se encontraban estos tramites, y el organismo respondió que aún se encontraban pendientes resolución. Lo cual puede llegar a ser un dato favorable para la empresa.

El otro caso se trata de la empresa TRANSPORTES CREXXEL SA[ii] , que solicitó el dictado de una medida cautelar autónoma para que se le ordene al BCRA que le permita el acceso al Mercado Único y Libre de Cambios (MULC) para la realización del pago de la importación de bienes.

Manifestó la empresa que suscribió con una firma alemana un contrato a efectos de adquirir una Grúa para seguir expandiendo su capacidad técnica, en razón de la inexistencia de un proveedor local que pudiera proporcionar la maquinaria requerida.

Puntualizó que en el mes de octubre de 2019, la compañía importó y recibió la Grúa adquirida, que la compra se hizo financiada en 10 cuotas, y que les resta abonar de 5 a 10.

Razón por la cual solicitó ante el BCRA las correspondientes autorizaciones para acceso al MULC, las cuales no habían sido hasta ese momento resueltas, poniendo a la empresa en una difícil situación, toda vez que no puede cumplir con sus compromisos de pago, produciéndose no sólo la ruptura del vínculo comercial con un importante proveedor, sino la acumulación de intereses y enfrentar eventuales acciones legales.

El Juzgado de primera instancia resolvió a favor de la empresa y le otorgó la medida cautelar, sosteniendo que habiendo la empresa cumplido con requisitos establecidos para requerir la conformidad previa del Banco Central a efectos de proceder a girar divisas al exterior, sin que éste se haya expedido, admitiendo o rechazando el pedido en tiempo oportuno– ello implica, una vía de hecho que afecta el derecho de defensa del particular por implicar una prohibición –aún temporaria– a la importación, sin sustento legal.

En cuanto al peligro en la demora, sostuvo el juez que el propio Banco Central de la República Argentina admite que las normas cuestionadas fueron dictadas con el objetivo de “permitir una administración más cuidadosa de los recursos externos, para poder contar con los fondos que resulten necesarios tanto para la actividad productiva, como para la atención de los compromisos internacionales asumidos por el país”.

Esta afirmación, dice el Juez reviste transcendental importancia en tanto el giro de divisas cuya conformidad previa requirió la actora, lo es a los fines de saldar operaciones comerciales vinculadas con su actividad comercial, y la demora incurrida por el organismo en expedirse sobre la solicitud efectuada, sin razones podría acarrear una pérdida de dificultosa reparación para la empresa actora.

¿Qué es lo que hizo el BCRA ante esta sentencia? No acato la medida cautelar, apeló ante la Cámara y resolvió las solicitudes de la empresa rechazándolas, lo cual le dio pie para que la Cámara[iii] rechace la medida cautelar justificando su decisión en que con la resolución del Banco Central se ha modificado la situación jurídica existente al momento de conceder el juez de primera instancia la cautelar en recurso. Lo cual es totalmente cuestionable, porque la empresa había interpuesto los correspondientes recursos administrativos (es decir, la resolución no estaba firme) y, en segundo lugar, el juez de primera instancia le otorgó a la medida cautelar el carácter de autosatisfactiva, es decir no era temporaria hasta la resolución del BCRA.

En conclusión, estos dos ejemplos nos demuestran que hay resistencia o resquemor en los tribunales, especialmente en la Cámara de Apelación en lo Contencioso Administrativo Federal para disponer exclusiones al cepo cambiario actual dispuesto por el BCRA, aún en casos en donde el perjuicio es evidente y se pone en riesgo el giro comercial de la empresa.

Sin embargo, creo que al igual que lo sucedido en materia del cepo de importaciones, si la empresas continúan en la lucha por su genuino derecho a acceder al MULC para el pago de las obligaciones contraídas, demostrando con pruebas concretas el daño que produce estar en situación de incumplimiento, paulativamente los Tribunales se verán obligados a Hacer Justicia.

[i] Juzgado Contencioso Administrativo Federal Nro. 4, “AMERICAN JET SA c/ BCRA-COMUN A7030 s/MEDIDA CAUTELAR AUTONOMA, expediente 15522/2021, sentencia del 23/02/2022; actualmente en trámite ante al Sala I, de la Cámara en lo Contencioso Administrativo Federal.

[ii] Juzgado Contencioso Administrativo Federal Nro. 9, ”TRANSPORTES CREXXEL SA c/ EN-BCRA s/MEDIDA CAUTELAR (AUTONOMA)”, expediente 2447/2021, sentencia del 29/04/2021.

[iii] Cámara Contencioso Administrativo Federal, sala I, Incidente Nº 1 – ACTOR: TRANSPORTES CREXXEL SA DEMANDADO: EN-BCRA s/INC APELACION, sentencia del 22/02/2022.

IMPUESTO SOBRE LOS BIENES PERSONALES Aspectos conflictivos – Posibles Litigios

Publicado el 26 abril, 2022 | por Gastón A. Miani

IMPUESTO SOBRE LOS BIENES PERSONALES Aspectos conflictivos – Posibles Litigios

Ante el incesante incremento de la presión fiscal como única política de gobierno para enfrentar el déficit de las cuentas públicas, estamos acompañando a nuestros clientes en el análisis de hasta donde consentir estos aumentos que parecen no tener fin, o por el contrario, marcar un límite que no es más ni menos que la defensa del derecho a la propiedad

Puntualmente los aspectos que podrían ser discutidos del Impuesto Sobre los Bienes Personales (período 2021) por los contribuyentes son:

Alícuotas aplicables: La Ley N° 27.667 fue sancionada sobre el filo de fin del año 2021 como respuesta desesperada ante el fracaso de la votación de la Ley de Presupuesto, infringiéndose varias de las reglas constitucionales y formales respecto del trámite para la formación y sanción de las leyes (cámara de origen, quorum para sesionar, etc.), por lo tanto, esta norma podría ser invalidada por la justicia ante el pedido específico de un contribuyente;

Si la Ley N° 27.667 se declarase inválida, entonces las alícuotas aplicables serían las que estaban vigentes por la Ley N° 27.541 (B.O.: 23/12/2019) que irían del 0.50% al 1,25% tanto sobre los bienes situados en el país como los del exterior. Al respecto no regiría las alícuotas incrementadas sobre los bienes en el exterior ya que la delegación que la ley le otorgó al Poder Ejecutivo para incrementarlas habría vencido el 31/12/2021;

Valuación de inmuebles en CABA: Además, en Marzo de este año, la AFIP emitió un nuevo Dictamen sosteniendo que, a los efectos de este impuesto, tratándose de inmuebles ubicados en CABA, la valuación que se tiene que considerar es la “magnitud” sobre la cual se aplica la alícuota del Impuesto Inmobiliario local, esto es, el producto de la Valuación Fiscal Homogénea (VFH) y la Unidad de Sustentabilidad Contributiva (“U.S.C.”),U.S.C. (que, recordemos, asciende a 4).

Este nuevo Dictamen desconoce lo dispuesto por el artículo 5° de la Ley 27.480, el cual establece que, hasta que no se determinen los procedimientos y metodologías en materia de valuaciones fiscales por parte del organismo federal al que se refiere el “Consenso Fiscal 2017” en su Anexo, punto II, inciso p) (Consenso aprobado por Ley N° 27.429), las valuaciones para el Impuesto Sobre los Bienes Personales será la vigente al 31/12/ 2017, el que se actualizará teniendo en cuenta la variación del Índice de Precios al Consumidor nivel general (IPC). En este sentido, al 31/12/2017 (al igual que al presente), la base imponible del Impuesto Inmobiliario de la CABA era únicamente la VFH., tal como lo expresa literalmente el Código Fiscal local y tal como estaba reconocido por la AFIP en el Dictamen N° 1/2018 DI ALIR.

El Dictamen es discriminatorio y violatorio del derecho de igualdad (artículo 16 de la Constitución Nacional), por cuanto sólo afecta las valuaciones de inmuebles de la CABA, elevándolas casi 10 veces más que en el resto de las jurisdicciones: mientras que el valor fiscal de los inmuebles de todas las jurisdicciones correspondiente al período fiscal 2021 crece interanualmente un 51,4% (IPC), los inmuebles ubicados en la CABA, de seguirse el criterio de la AFIP verían incrementarse su valuación en un 505,6%.

En función de estos argumentos, es probable que haya contribuyentes que liquiden el tributo según las alícuotas de la ley 27.541 y que los inmuebles en CABA sean valuados según la VFH, lo cual obviamente no será aceptado por la AFIP, pero que podría ser convalidado por la justicia.

Por cualquier consulta respecto a los aspectos detallados en el presente documento, no dude contactarse con el Departamento de Impuestos y Aduana a tax@trsym.com a cargo de Gastón Miani (gaston.miani@trsym.com).

Agenda de temas judiciales 2022

Publicado el 1 febrero, 2022 | por Gastón A. Miani

Agenda de temas judiciales 2022

Siendo que hoy se inicia la actividad judicial del año 2022, compartimos con ustedes la agenda de temas conflictivos que seguramente serán dirimidos en la Justicia este año:

1.- Modificación al Impuesto Sobre los Bienes Personales: El 31 de diciembre se publicó la Ley 27.667, que eleva a 1,75 % la alícuota del impuesto para bienes situados en el país, y fija en 2,25% el máximo de tasa para los bienes en el exterior.

Esta modificación del impuesto es inconstitucional ya que no tuvo su origen en Diputados (que es la cámara de origen para los proyectos de contenido tributario) sino que se inició en el Senado, en donde también hubo una flagrante violación al Reglamento de la cámara ya que recibió media sanción sin quórum válido.

Además de estas groseras transgresiones al procedimiento establecido para la formación de las leyes, el contenido de la norma es cuestionable ya que impone alícuotas que tornan al impuesto confiscatorio y discrimina imponiendo una alícuota más gravosa a quien tiene bienes en el exterior.

Seguramente muchos contribuyentes decidirán ir por el camino de pagar por la alícuota que estaría vigente sino se hubiese sancionado esta reforma, y accionar judicial para defender que no se le aplique las tasas incrementadas.

2.- Retenciones a las exportaciones: Habiendo fracasado la aprobación del proyecto de Ley de Presupuesto Nacional para el ejercicio fiscal 2022, en cuyo articulado se preveía la prórroga hasta el 31/12/2024 de la delegación legislativa en el Poder Ejecutivo para fijar derechos de exportación prevista por ley 27.571, dichas facultades caducaron el 31/12/2021, por ende, a partir 1/1/2022 carecen de sustento legal los decretos mediante los cuales el Poder Ejecutivo estableció los derechos de exportación para: a) Las habas (productos de soja); b) productos agroindustriales de las economías regionales, c) bienes industriales y servicios; d) hidrocarburos y minería.

Esta situación lo que va a generar es que muchos exportadores planteen medidas cautelares para para no pagar los derechos a las exportaciones sin que ello implique el riesgo de ser suspendido en el Registro de Exportadores, o pagarán para evitar riesgos y solicitarán su repetición.

3.- Aporte Solidario y Extraordinario: Si bien este impuesto rige solo para el período fiscal 2020, durante este año vamos a presenciar el desarrollo de las acciones judiciales que muchos contribuyentes presentaron el año pasado para evitar el pago del tributo, y el avance de la AFIP en las determinaciones de oficio de deuda.

4.- Restricción a las importaciones (SIMI) y a los pagos de servicios al exterior (SIMPES).

Durante el 2022 se espera que se intensifique el cepo a las importaciones y el giro de divisas al exterior, lo que va a provocar una mayor solicitud de medidas cautelares en la justicia para destrabar el comercio exterior.

En sentido, hay que destacar que la totalidad de las salas de la Cámara en los Contencioso Administrativo Federal están resolviendo favorable este tipo de planteos.

5.- Impuesto a las Ganancias. Ajuste por inflación y actualización de quebrantos.

Al no haberse aprobado la Ley de Presupuesto que prorrogaba el diferimiento en tercios del mecanismo de ajuste por inflación impositivo, para el período fiscal 2021 rige la aplicación total sin diferimiento del mecanismo de Ajuste por Inflación. Sin embargo, hay mucho rumores o comentarios en distintos foros profesionales y empresariales sobre la posibilidad de que el Poder Ejecutivo mediante un decreto, imponga retroactivamente la limitación del ajuste por inflación. De suceder, claramente muchas empresas van a litigar para cuestionar la norma.

Además, por los períodos fiscales anteriores (en donde regía el diferimiento) están saliendo las primeras sentencias de primera instancia que hacen lugar a la aplicación total de ajuste, lo que motivará a acciones de repetición de las empresas que presentaron las declaraciones juradas con el diferimiento.

Un tema muy importante y que de apoco está tomado relevancia judicial es la impugnación a la prohibición de ajustar por inflación los quebrantos impositivos. Hay fallos de Cámara y un dictamen de la Procurador Fiscal ante la Corte que habilitarían el reclamo.

6.- Impuesto sobre los Ingresos Brutos.

Desde el año 2017, a raíz del fallo de la Corte “Bayer c/Provincia de Santa Fe” -que llevó adelante nuestro estudio- existe la posibilidad de impugnar judicialmente la pretensión de las provincias de gravar con alícuotas más gravosas a quienes ejerzan actividad en la jurisdicción, pero tengan sus establecimientos fuera de las mismas.

Ahora bien, este planteo se renueva pero bajo otra problemática que se refiere a alícuotas diferenciales pero en función de los ingresos totales del contribuyente. En este sentido, la Procuración ante al Corte Suprema de Justicia de la Nación consideró ilegítima la potestad de la Provincia de incrementar la alícuota por ingresos originado fuera de su jurisdicción, por lo que entendemos que este tema será un nuevo frente de combate contra la voracidad provincial.

Por otro lado, hay reclamos concretos de algunas jurisdicciones que ya están generando oposiciones por parte de los contribuyentes. Por ej., el organismo recaudador de la Provincia de Santa Fe está intimando a todo el mercado asegurador, AlyCs, administradoras de fondos común de inversión, etc., a asignar como ingresos de ese fisco las operaciones financieras realizad en el Matba/Rofex que tiene sede en Rosario.

7.- Tasas Municipales

Si bien el 2021 fue un año de definiciones por parte de la Corte Suprema de la Nación en materia de tasas municipales, especialmente a lo que se refiere a la interpretación del artículo 35 del Convenio Multilateral, también hubo precisiones respecto al concepto de prestación efectiva del servicio que justifica la tasa.

Esta noción sobre la existencia material ser servicio que tiene que prestar el municipio será seguramente uno de los argumentos principales para contrarrestar los reclamos infundados y desproporcionados de las municipalidades.

Por cualquier consulta respecto a los aspectos detallados en el presente documento, no dude contactarse con el Departamento de Impuestos y Aduana a cargo de Gastón Miani (gaston.miani@trsym.com).

Los superpoderes de la AFIP para controlar el cepo cambiario

Publicado el 26 enero, 2022 | por Gastón A. Miani

Los superpoderes de la AFIP para controlar el cepo cambiario

La llave de paso para cortar (controlar) la salida de dólares no la tiene ni el BCRA ni la Secretaría de Comercio, sino la AFIP que se convirtió en un Super Organismo que de hecho maneja la política cambiaria, el comercio internacional, la inversión en infraestructura (por ej. en Energía), la cadena de suministros y la incorporación de servicios que importen la transferencia de tecnología, todo gracias a la utilización del “Sistema de Capacidad Económica Financiera” (Sistema CEF) establecido por la Resolución General N° 4.294.
Para explicarlo de manera sencilla, la AFIP le asigna a cada sujeto contribuyente un monto en concepto de CEF. Por arriba de ese monto, las empresas no pueden ni siquiera generar la solicitud para poder importar bienes (SIMI) o realizar pagos al exterior en concepto de servicios (SIMPES), es decir no tienen acceso al Mercado Único y Libre de Cambios (MULC).
Este sistema es legalmente cuestionable por varios argumentos, como ser:
– La asignación del CEF como parámetro para poder importar bienes o servicios no tiene conexión con la realidad de cada empresa. Por ej., sucede seguido que una sociedad recientemente constituida para un fin específico (podría ser para desarrollar un proyecto de energía renovable) necesite importar todos los equipos para llevar a cabo el proyecto, equipos que son financiados por el fabricante o por terceros, sin embargo al ser una sociedad nueva el CEF asignado es insuficiente, y se vea impedida de importar.
– El procedimiento para la asignación del CEF no es transparente, ni se le brinda al contribuyente la explicación de porque se le ha asignado dicho monto. Aún más, cuando el contribuyente presenta el pedido de disconformidad a dicho CEF, el organismo no tiene un plazo para expedirse, y -en mi experiencia- requiere un sinfín de documentación irrelevante que luego -después de mucho tiempo- ni siquiera la tiene en cuenta al resolver rechazando la disconformidad.
– La AFIP se extralimitó de sus facultades al crear el Sistema CEF mediante la Resolución General N° 4.294. Si bien es cierto que el artículo 35, inciso h) de la Ley 11683 (inciso incorporado por L. 27430), faculta a la AFIP para disponer de medidas preventivas tendientes a evitar la consumación de maniobras de evasión tributaria en lo relativo a la realización de determinados actos económicos y sus consecuencias tributarias (entre otros), dicha facultad debe ser ejercida con suma prudencia y razonabilidad, no pudiendo el organismo bloquear el derecho de las empresas a importar o a ejercer su actividad. Por supuesto que debe fiscalizar el cumplimiento de las obligaciones tributarias que generen dichos actos, por no es injerencia del organismo recaudador determinar si una empresa tiene capacidad económica y financiera para pagarle a su proveedor de exterior.
– Es claro que el objetivo primordial no es control de las obligaciones fiscales, sino la de restringir aún más las salidas de divisas, invadiendo facultades propias del BCRA y violando las garantías y derechos de los contribuyentes.
Ante este escenario, las empresas tienen la alternativa de recurrir a la justicia para pedir la inconstitucionalidad de la Resolución General N° 4.294 y para solicitar una medida cautelar que los habilite a poder importar bienes o girar en concepto de pago de importaciones de servicios.

Penal Tributario: Apropiación de los Recursos de la Seg. Social

Publicado el 21 enero, 2022 | por Gastón A. Miani

Penal Tributario: Apropiación de los Recursos de la Seg. Social

El objetivo de este posteo es comentar una sentencia reciente en materia penal tributaria, referida al delito de apropiación indebida de los recursos de la seguridad social. La sentencia es de la Sala B de la Cámara Nacional en lo Penal Económico del 22/03/2022, mediante la cual se procesó a los directivos de la empresa STIEGLITZ CONSTRUCCIONES S.A.

En primer lugar, es importante comentar que el actual artículo 7 del Régimen Penal Tributario establece que se le aplicará de dos a seis años de prisión al empleador que no depositare total o parcialmente dentro de los treinta días corridos de vencido el plazo, el importe de los aportes retenidos a sus dependientes con destino al sistema de la seguridad social, siempre que el monto no ingresado superase la suma de cien mil pesos ($ 100.000), por cada mes.

Es decir que lo que se está persiguiendo es al empleador que le retiene del sueldo al empleado el correspondiente aporte de la seguridad social pero que, en vez de ingresarlo al fisco, se lo queda para si o lo utiliza para otros fines. En definitiva, se considera que son fondos que le pertenecen al trabajador y no a la empresa.

Ahora bien, no siempre que el empleador omite ingresar los aportes se configura un delito. Esto puede darse por ejemplo en empresas que estén atravesando una difícil situación económica y financiera, lo cual es un escenario recurrente que se observa, al menos en nuestro país, desde el inicio de la pandemia.

Justamente, y volviendo al caso que estoy comentando, esta fue la estrategia principal de defensa de los directivos de la empresa imputada. Sin embargo, el juez de primera instancia y ahora la Cámara confirmaron el procesamiento.

¿Qué es lo que tuvo en cuenta el tribunal para resolver de esta manera?

1ro.: Que efectivamente se practicaron las retenciones. Ello surgía de los recibos de sueldo y de la contabilidad;

2do.: Que la falta de ingreso de los aportes retenidos no se produjo de manera excepcional en un limitado período de tiempo, sino que de manera sistemática durante 5 años no se ingresaron los mismo; lo que dejaría en evidencia que aquel proceder no habría estado motivado en un problema financiero puntual o específico, sino que habría constituido una forma habitual de la contribuyente de financiarse, cuanto menos parcialmente, mediante la omisión sistemática de depositar los aportes retenidos a sus empleados.

3ro: Las acreditaciones mensuales registradas en las cuentas bancarias de la empresa durante el mes calendario en el que correspondía efectuar el depósito de los aportes retenidos para cada uno de los períodos fiscales, superan holgadamente los montos de los mismos, por lo que no se explica que pese a registrar tales ingresos no se hubiera cumplido con la obligación.

Por lo tanto, qué es lo que tenemos que tener en cuenta para plantear una defensa eficaz en este tipo de delitos?

Podemos decir que hay varios niveles de argumentación y prueba.

El primer nivel tiene como objetivo desacreditar lo que se llama en Derecho Penal la existencia del elemento objetivo del tipo penal, es decir que no hay coincidencia entre la conducta que busca perseguir la norma con la acción llevada a cabo por el sujeto que está siendo juzgado.

Esto se traduce en este caso a demostrar que el empleador no retuvo los aportes a los empleados, ya que los fondos disponibles apenas alcanzaban para pagar los sueldos netos. Por lo tanto, si no hubo aportes retenidos, no estaríamos frente a una imputación de apropiación de fondos. En tal caso podría configurarse una infracción de carácter administrativa por haber omitido actuar como agentes de retención.

En el segundo nivel defensa, está acreditado y no hay duda que el agente retuvo. Por lo tanto está configurada el elemento objetivo o material pero se abre la oportunidad de trabajar sobre el elemento subjetivo (que está vinculado con la intencionalidad, lo que comúnmente llamamos dolo o culpa).

Es decir que si bien el sujeto infringió la norma (esto es no depositar los aportes retenidos dentro del plazo legal previsto), no lo hizo con el fin de evadir o defraudar al fisco sino que fue motivado por otra situación: por ej. para salvar la fuente de trabajo.

Es lo que se denomina la acreditación de un “estado de necesidad”, que obliga al sujeto a cometer un mal menor para evitar un perjuicio mayor.

Este mal mayor (que podría ser la quiebra de la empresa) debe ser real, actual, efectivo y no potencial.

Además, hay que probar que el mal mayor no se podría evitar mediante otro medio. Lo cual sucedería por ej. si la sociedad pudiese obtener fondos de la venta de inversiones o de bienes que no son imprescindibles para el giro comercial.

El sujeto debe ser ajeno a la amenaza del mal mayor que busca evitar. Ello implica que la situación económica de la empresa no debería ser producto de una mala administración de los directivos, lo cual ocurre cuando los mismos no actuaron con la lealtad y diligencia de un buen hombre de negocios.

El estado de necesidad como disculpante de la hipótesis de la apropiación de aportes del personal dependiente ha sido receptado por la jurisprudencia en distintos precedentes. En este sentido puedo mencionar el caso “Adot, Oscar Gabriel” o “Automotores Chevalier”.

Entonces, repasando:

Es importante que la empresa o la persona que sea imputada de este delito pueda demostrar:

Que no hizo la retenciones de los aportes;
Que habiendo retenido no ingresó los aportes de manera excepcional y que no se convirtió esta situación en una forma habitual y sistemática de financiamiento;
Que los directivos de la empresa se vieron obligados a tomar la decisión de no ingresar los aportes, entre otras medidas, para salvar a la empresa de un cierre definitivo.

Persecución y hostigamiento fiscal

Publicado el 23 octubre, 2020 | por Gastón A. Miani

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